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【内容摘要】目前，加油站涉税案件大量增多，税务机关对加油站的处罚也呈现出了从严从重打击态势。为了加强成品油流通管理，规范企业经营行为，维护国内流通秩序，保护经营者和消费者的合法权益，商务部研究起草了《成品油流通管理办法（征求意见稿）》，加油站作为成品油的终端企业，该征求意见稿的出台也会对加油站产生影响。笔者将全面解读该征求意见稿，并从征求意见稿中探寻加油站涉税合规解决方案，为加油站企业提供合规指引，加油站企业税务合规管理的重点应当由“票税”向“数税”转变，由“票税合一”向“业财税合一”转变，实现智慧税务数字化管理。
【关键词】加油站 典型案例 涉税风险 智慧监管 数字化 税务合规
一、加油站税务违法典型案例分析
（一）加油站税务违法典型案例
笔者以加油站、税务局和行政处罚为关键词在威科先行等上进行精细检索，共计可以检索到3741份行政处罚决定书，其中2020年-2023年共有1987份，为分析加油站涉税违法行为，笔者将摘选其中五例典型案例并进行分析。
| 序号 |
行政处罚决定书文号 |
处罚事由 |
处罚内容 |
处罚主体 |
| 1 |
曲税一稽罚﹝2023﹞5号 |
(一)应缴少缴增值税23,298.49元经检查发现,你单位2021年1至5月、8至12月通过新大陆智能POS终端积分统计销售数据大于实际申报销售数据,存在少列收入情形。2021年1至5月、8至12月终端设备积分统计成品油实际销售收入1,016,221.00元,不含税销售收入899,310.63元,扣除已申报部分,少申报不含税销售收入为179,219.04元,应缴少缴增值税23,298.49元, |
对你单位上述少列收入行为,定性为偷税。决定对你单位上述偷税行为造成少缴的增值税23,298.49元处1倍的罚款24,094.55元。 |
曲靖市麒麟区新发加油站 |
| 2 |
明税二稽罚﹝2023﹞5号 |
经现场检查及员工当场确认无误,取得你单位“巡千里加油站客户管理系统”2018年1月至2020年12月“员工交接班明细”共计13000余条,确认1至8号油枪2018年1月至2020年12月间实际加油量共计5863437.48升。对以上加油量你单位提出异议及情况说明,经查,相应核减了柴油代储代加业务和质计所加油机检定加油、加油站质计培训竞赛加油、油罐清洗油枪抽油、水灾油罐渗水清罐抽油、山火防患移库抽油等必要的油枪加油回罐操作的加油量,最后确认销售量为4954048.48升。由于你单位账簿凭证缺失,无法提供实际经营数据,且根据你单位提供的情况说明,检查组通过使用你单位当期成品油已开票月均销售单价和使用周边同类企业同期成品油月均销售单价通过折算比核定的两种方法,对你单位的成品油月均销售单价进行核定,最终确认你单位在2018年1月1日至2020年12月31日期间通过隐瞒收入,在会计账上少列收入23414274.38元。 (二)仓储服务隐瞒收入,少缴税款。经查及你单位情况说明,你单位2019年至2020年在会计账上少列仓储服务收入合计51672元。 |
对你单位偷税3443307.94元处百分之五十罚款1721654.15元。﹝由系统分税种、分属期四舍五入计算，差异0.18元以系统为准﹞、责令该单位立即改正违法行为。 |
永安市大湖金银湖加油站 |
| 3 |
齐税稽二罚﹝2023﹞8号 |
该单位2020年-2022年期间，通过微信号为zxl1056230887(赵新丽)的收款二维码收取微信付款方式支付的加油款,该单位2020、2021、2022年度通过二维码收取加油款少申报未开票收入。根据该单位提供的情况说明显示，该单位自用车辆存在未收费加油情况，2020年度少申报未开票收入1,061.95元，2021年度少申报未开票收入884.96元，2022年度少申报未开票收入884.96元。综合《道路危险品运输电子清单》，以及对该单位法定代表人进行的询问，发现该单位存在购进成品油时未取得增值税发票，对外销售时也未开具发票,造成少申报销售收入的违法事实。该单位2021年11月25日，从北方华锦化学工业集团有限公司购进柴油33.997吨；2022年8月16日，从金星化工有限公司购进柴油32.36吨；2022年9月19日，从利达化工有限公司购进柴油34吨；2022年10月19日，从亚通石化有限公司购进柴油33.46吨，上述柴油销售时，采取直接送货至客户处，对外销售未开具发票，也未申报收入。该单位2021年度少申报未开票收入212,706.89元，该单位2022年度少申报未开票收入773,860.00元。 |
罚款171008.3元 |
龙江县龙全加油站 |
| 4 |
西税一稽罚〔2023〕9号 |
你(单位)2020年6月1日至2022年12月31日期间在账簿上未全额反映个人银行账户、现金及微信收取的汽油、柴油等销售款,少列销售收入2,458,818.81元(含税),未进行纳税申报,造成少缴增值税282,872.94元、城市维护建设税14,143.65元。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》以及《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财政部国家税务总局令第50号,2011年修订)第十四条“一般纳税人销售货物或者应税劳务,采用销售额和销项税额合并定价方法的,按下列公式计算销售额:销售额=含税销售额÷(1+税率)。”《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》(财税〔2018〕32号)第一条“纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物,原适用17%和11%税率的,税率分别调整为16%、10%。” |
对你(单位)上述偷税行为造成少缴的增值税282,872.94元、城市维护建设税14,143.65元处1倍的罚款,罚款共计297016.59元。 |
景洪如意加油站 |
| 5 |
杭税二稽罚﹝2021﹞345号 |
你单位2020年9月取得油品销售收入(不含税)599518.06元，其中77745.38元收入已申报纳税；10月取得油品销售收入(不含税)1935015.57元，其中639419.18元收入已申报纳税；11月取得油品销售收入(不含税)2372966元，其中2189128.72元收入已申报纳税，12月取得油品销售收入(不含税)17718476.96元，其中19107264.56元已申报纳税，未足额申报缴纳相关税款。（2）你单位自2019年1月至2020年12月自用自建房屋，未按规定缴纳房产税。（3）你单位2020年使用土地面积2000平方米，未按规定缴纳城镇土地使用税。 |
对你单位处罚款127,446.81元。 |
杭州临安横路阮家加油站有限公司 |
（二）加油站税务违法案例分析
1.违法案例逐年增加，案件高发
笔者以加油站、税务局和行政处罚为关键词在威科先行上进行检索，共计可以检索到3741份行政处罚决定书，其中2020年、2021年、2022年、2023年各有469份、526份、538份和454份，2023年才刚刚过半加油站税务违法行政处罚案例数量就快接近2022年和2021年的全年，可见加油站税务违法案例在今年大大增加。从发生地区来看，各个省份均有加油站税务违法案例发生，随着税务机关对加油站查处力度加大，加油站税务违法案例在全国范围内都呈现出高发态势。
2.税务处罚范围变广，罚款更高
根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任”之规定，纳税人存在税收违法行为的罚款为不缴或者少缴税款的百分之五十以上，五倍以下，一般而言，企业存在上述行为时，罚款数额通常为不缴或少缴税款的百分之五十，在加油站税务违法类案件的查处中亦是如此，可是在笔者检索到的案例中，几乎全部对加油站处以了百分之五十以上的罚款，有的罚款数达到了一倍至一点五倍，罚款倍数的悄然上涨值得引起加油站企业的重视，在当前处罚力度较大的背景下，加油站企业税务合规问题更应引起重视。
3.涉税违法情节多样，涉税风险多样化
加油站企业目前面临着多样化的涉税风险，加油站在进行经营管理的过程中可能会账外经营、私自篡改税控加油机数据、不按规定开发票等行为。第一，加油站账外经营主要有两大方式：第一种方式，采用两头不入账的手法进行体外循环偷税。即企业实现销售收入不入帐，购进原辅材料也不入帐，账面表面反映的企业税收负担率比较正常。这种偷税方式，由于其隐蔽性较强，检查起来较难发现。第二种方式，销售收入不人账，产品成本则通过账面核算。即企业发生料、工、费通过账面核算，而将部分销售收入通过现金交易，置账外反映。这种形式的危害性较大，对一般纳税人而言，由于其产品销售不通过账面而减少销项税金，而购进的原辅材料仍然抵扣进项税金，偷逃的税金就是销项税金全额；与此同时，这种收入减少、成本增加、利润降低的方式也偷逃了企业所得税。
此类账外经营偷税行为在账面上一般表现为增值税税收负担率明显偏低、应缴税金长期倒挂、账面长期亏损现象。在案例4和案例5中，景洪如意加油站和杭州临安横路阮家加油站有限公司在计算增值税时存在大量少计入销售收入的情况，被税务机关依法查处。第二，有部分加油站私自篡改加油机数据，通过更换加油机主办、调换加油枪、后台设置参数，队加油数据进行筛选，造成实际数据与销售数据不符。第三，部门加油站不按规定开发票，在案例3中，龙江县全龙加油站购进成品油时未取得增值税发票，对外销售时也未开具发票,造成少申报销售收入的违法事实。该单位其他公司购进柴油，但在柴油销售时，采取直接送货至客户处，对外销售未开具发票，也未申报收入，被税务机关依法查处。由此可见，加油站企业的偷税避税行为手段多样，存在多样化的涉税风险。
二、《征求意见稿》亮点与不足
商务部研究起草的《成品油流通管理办法（征求意见稿）》是为了加强成品油流通管理，规范企业经营行为，维护国内流通秩序，保护经营者和消费者的合法权益，加油站企业作为成品油的终端企业，该征求意见稿的出台也会对加油站产生影响。笔者将全面研究征求意见稿，总结征求意见稿的亮点并提出修订建议，以期对加油站合规有所指引。
（一）征求意见稿的亮点
1.内容够全面，力求全链路监管
首先，该征求意见稿的内容涉及到成品油批发、仓储、零售经营的各个环节，并在负责重对何为成品油，将柴油纳入成品油的范围，对何为批发、仓储、零售这些基础概念作出具体界定，成品油批发是指利用油库设施批量销售成品油的经营行为；成品油仓储是指利用油库设施提供成品油代储服务的经营行为；成品油零售是指利用自有或租赁的成品油零售网点（零售装置）向最终用户销售成品油的经营行为，在定义方面整体界定清晰而又全面。
其次，该征求意见稿在企业经营管理方面、行政备案与审查、监督管理方面均有涉及。如在经营方面，企业必须建立经营管理台账、建立质量安全应急处置预案、建立油品销售管理系统。按照有关部门要求如实推送油品购销等经营数据，配合开展经营数据采集工作、确保油品来源合规合法和零售特许经营必须标识“特许”或“特许经营”，许可成品油零售网点加油设施罩棚标注的企业名称应与经营资格证书相符；加油站开展特许经营的，应在加油站罩棚显著位置标识“特许”或“特许经营”字样。
在监督管理方面，定期公示成品油企业名录、根据企业综合业务监管结果划分等级，实施差异化监管、对日常检查结果面向社会公开，涉及商务以外违法的，交由相关部门协同查处、明确专项检查内容、成品油批发、仓储、零售经营企业都应接受专项检查，提交检查材料等。
2.监管有亮点，体现大数据监管
第一，该征求意见稿的另一个亮点是具有时代性，在监管方面考虑到了当前大数据人工智能的高速发展态势，采取智慧监管的监管模式，该征求意见稿第二十四条规定：“各级商务主管部门应会同相关部门建立成品油流通智慧监管系统，建立完善智慧监管制度规定，加强辖区内成品油经营企业基本信息和经营数据的整合、汇聚和应用，加强部门间信息共享，提升数字化管理和服务水平。有关部门和单位对成品油流通管理工作中知悉的国家秘密、商业秘密和个人隐私依法负有保密义务。”在法理上，这一规定体现了科技与法律的关系，充分展现了科技的发展对法律地促进作用，科技的变革必然带来法律的革新，智慧监管这一监管模式便是科学技术研发出新的技术手段应用于法律的良好体现，因此这一规定在法律层面符合法律的发展趋势。在实践层面，这一规定使得大数据监管应用于成品油流通领域取得了法律依据，真正实现了“有法可依，有法必依”，通过智慧监管必将不断提高监管效率，打破各部门间的信息壁垒，有利于社会主义市场经济的健康发展。
第二，该征求意见稿在监管方面的亮点还体现在备案方面。2020年7月，商务部废止了《成品油市场管理办法》，这直接导致成品油市场出现了监管空白，导致许多与成品油有关的违法行为没有监管依据，征求意见稿第五条规定：“成品油批发、仓储经营企业应自取得危险化学品经营许可证和营业执照之日起30日内，通过全国石油市场信息管理系统备案企业基本信息。本办法实施前已设立的成品油批发和仓储经营企业应自本办法实施之日起30日内备案基本信息。”这一规定暗含从事成品油相关业务的企业应当先取得危险化学品经营许可证和营业执照，在取得这两样文件之后才要去备案，并且这一备案全国统一，真正在监管方面实现了各地区之间的互联互通。
3.管理需共治，强化行业协会参与
该征求意见稿的另一种亮点是发挥行业协会作用，以具体法律条文体现公众参与这一行政法基本原则在成品油流通领域的应用。征求意见稿第二十五条规定：“成品油流通行业协会应建立健全行业经营自律规范、自律公约和职业道德准则，发挥行业协会在政策宣贯、权益保护、纠纷处理、企业信用评价、技能培训等方面的作用，积极参与政策法规、标准规范、发展规划的制定工作。”该条说明，行业协会的参与体现在三个方面：第一个方面是制定规则，发挥有权建立行业规范、自律公约，有权参与政策法规的制定工作，使规则在订立之初就体现有关企业的真实声音；第二个方面是宣传培训，行业协会不仅有权制定规则，还有义务对已经制定的政策法规进行宣传，起到普法释法的作用与职责，使广大成品油经营者了解有关规定；第三个方面是处理纠纷，行业协会可以进行权益保护、纠纷处理，这就使得成品油经营这在经营过程中产生纠纷后也可以寻求行业协会的帮助，这彰显了多元化纠纷解决机制在成品油流通领域的体现，有利于将纠纷解决在基层，减少行政机关和司法机关办法压力，兼顾效率与公平。
（二）征求意见稿的不足
1.对成品油零售“无证经营”仍未设定罚则
当前，若要进行成品油零售经营需要危化品经营许可这一前置许可，还需要成品油零售许可这一后置许可，在经营者未取得危化品经营许可、营业执照和成品油零售许可的情况下从事成品油零售活动的，可以毫无争议地适用《危险化学品安全管理条例》对违反规定的经营者进行处罚。可是，司法实践中的情形千变万化，有的经营者可能已经取得了危化品经营许可但尚未领取营业执照并取得成品油零售经营许可，也可能经营者已经取得了危化品经营许可和营业执照但是没有取得成品油零售经营许可的情况下就擅自从事经营活动，在这两种情形中，存在着行政机关难以处罚的问题。可以适用排除法来思考这个问题，第一，由于当事人已经取得了危险化学品经营许可证，故不能依照《危险化学品安全管理条例》进行处罚，因为《危险化学品安全管理条例》处罚的是无证经营的行为；第二，上述问题可能属于经营者既没有领取营业执照也没有申请成品油零售经营许可的情形，也可能为经营者领取了营业执照但尚未取得成品油经营许可就擅自从事经营活动的行为，而根据《无证无照经营查处办法》规定，这两种情形都以能当由法律、法规、国务院决定规定的部门依法进行查处，可是市场监督管理部门并未获得授权，因此，市场监督管理部门不能对上述两种情形进行查处；第三，这样分析下来，商务部门作为成品油流通的主管部门对于查处上述两种行为责无旁贷，理应对这种情形的处罚进行规定，令人遗憾的是，在已经公布的征求意见稿中未见此类规定。
2.顶层设置有缺陷，后续管理可能混乱
笔者认为该征求意见稿的另一不足之处为管理职责划分较为混乱，在征求意见稿的第四条规定了有关行政机关的管理职责，但是各自权限及职责划分不清。
1.商务部负责制定国内成品油流通监督管理政策，指导地方商务主管部门和设区的市级人民政府指定部门做好成品油流通监督管理工作；会同相关部门指导开展国际航行船舶保税油经营活动。
2.各省、自治区、直辖市及计划单列市人民政府商务主管部门（以下简称省级商务主管部门）依据本办法制定实施细则，实施批发、仓储经营行政备案，指导市级人民政府商务主管部门（以下简称市级商务主管部门）编制本辖区成品油零售体系发展规划。
3.设区的市级人民政府指定部门（以下简称市级政府指定部门）负责本辖区内成品油零售经营资格审批。
4.县级以上商务主管部门依据本办法，对本辖区内成品油流通进行监督管理。
在该条第一款中，说明商务部负责制定管理政策，地方商务主管部门和设区的市级人民政府指定部门负责成品油流通监督管理工作，第四款中提到县级以上商务主管部门负责对本辖区内成品油流通进行监督管理，两款都意在规定哪个部门为成品油流通监管部门，但是两条规定具有矛盾。第四款只规定了县级以上商务主管部门为适格主体，但是第一款中规定设区的市级人民政府指定部门为适格主体，究竟何为指定部门并不明确，若指定部门商务主管部门那么就无需再列出指定部门，若指定部门不仅至商务主管部门并且可以指定其他部门，这样又会与第四款规定冲突，因此，笔者认为，征求意见稿在成品油流通监督管理部门的规定上处于混乱又矛盾的状态。
3.权利义务规范不清，重点不突出
征求意见稿中部分条款位置错置，如第二十四条规定：“各级商务主管部门应会同相关部门建立成品油流通智慧监管系统，建立完善智慧监管制度规定，加强辖区内成品油经营企业基本信息和经营数据的整合、汇聚和应用，加强部门间信息共享，提升数字化管理和服务水平。有关部门和单位对成品油流通管理工作中知悉的国家秘密、商业秘密和个人隐私依法负有保密义务。”本条大致看来没有问题，甚至还是征求意见稿中的亮点，也自然以为在对成品油进行监管的过程中有可能知悉商业秘密、国家秘密和个人隐私，因此，在最后一款中规定“有关部门和单位对成品油流通管理工作中知悉的国家秘密、商业秘密和个人隐私依法负有保密义务”，本款规定看似合理，实际上存在前后矛盾。首先，本条的位置放在监督管理中，本条的主要内容也为智慧监管方式，此时在其中规定相关人员的负有保密义务就显得十分突兀，导致体系混乱；其次，若将保密义务放到二十四条中，首先便会对负有保密义务的主体产生疑问，保密义务的主体究竟是各级商务主管部门及相关部门，还是操作智慧监管系统的行政人员，亦或是获得信息共享的其他部门；最后，征求意见稿中有法律责任一章，有关人员违反保密义务，应承担何种责任、进行何种处罚，为法律责任的内容，不应为监督管理的内容。
（三）对征求意见稿修改的初步建议
1.增加成品油“无证经营”的有关规定
如前所述，在柴油纳入成品油的范围之后，会出现有的经营者可能已经取得了危化品经营许可但尚未领取营业执照和成品油零售经营许可，也可能经营者已经取得了危化品经营许可和营业执照但是没有取得成品油零售经营许可的情况下就擅自从事经营活动这两种问题，依照现有规定，市场监督管理部门难以进行处罚，存在法律漏洞，商务部作为成品油流通管理的牵头部门应有责任对这两种情形进行处理。因此，笔者建议可以增加商务部及其地方商务主管部门对“无证经营”行为的处置。
2.明确监管职责
在原征求意见稿中第四条行政机关的管理职责中，由于规定模糊，未能明确成品油流通的监管部门，笔者认为成品油流通监管由商务部制定具体政策与规则，指导地方商务主管部门进行监管并无问题，但应当删去第一款中的“设区的市级人民政府指定部门”，统一由商务主管部门进行监管，这样可以使第一款与第四款中“县级以上商务主管部门依据本办法，对本辖区内成品油流通进行监督管理”相统一。除此以外，第四条第一款中的“会同相关部门指导开展国际航行船舶保税油经营活动”也应当进一步明确，避免陷入循环解释的误区，可采取逐项列举的立法技术，具体列明相关部门是何部门。
3.规范条文位置
征求意见稿第二十四条最后一款规定：“有关部门和单位对成品油流通管理工作中知悉的国家秘密、商业秘密和个人隐私依法负有保密义务。”本款规定的具体内容并无问题，但是条文位置不当，本款规定了有关部门和单位对成品油流通管理工作中的保密义务，违反义务就必然要承担相应的责任，因此，笔者建议应在法律责任中单独列明一条规定有关部门和单位对成品流通管理工作中知悉的国家秘密、商业秘密和个人隐私负有保密义务，违反保密义务给成品油经营者或国家、社会及其他个人造成损失的，应当承担相应的法律责任。
三、从征求意见稿看加油站涉税合规举措
税务合规是一项需要长期运营和维护的工作，对于加油站企业而言，应借助数字科技完成成本发票审核、供应商监控、财税数据管理等工作。征求意见稿中智慧监管方式的提出代表在“数字控税”的税务监管体系下，发票将实现全领域、全环节、全要素的电子化，从而推动整个交易智能系统的发展。税务机关将通过应用大数据、云计算、人工智能、移动互联网和区块链等现代信息技术，实现以发票为核心载体的交易流程。对纳税人进行全面画像，实现从信息化到数字化再到智慧化的转变。在此背景下，加油站企业税务合规管理的重点也应当由“票税”向“数税”转变，由“票税合一”向“业财税合一”转变，实现智慧税务数字化管理。
（一）利用财税管理工具进行数字化管理
随着金税四期的启动，发票数字化成为新的行业的趋势，数电票让企业的发票管理、会计档案管理及业务流程管理发生转变。加油站应当完成业财税的自动化和数字化管理，充分地挖掘数据的价值，支撑公司的战略决策，为企业整体的数字化变革升级带来更多的可能性。依据征求意见稿规定，行政机关将采取数字化的智慧监管方式，加油站企业也应闻声而动，加油站企业可以利用财税管理工具，升级进销项发票管理系统，构建业财税一体化平台，实现财务业务管控的自动化和智能化。工具会根据市场行情、处罚案例等，对收集的底层大数据进行实时的更新与调整，实现数据的流动性和准确性，在业务流转、发票采集开具、财务做账等多个环节大幅提效，有效防控风险，真正实现降本增效，以应对税务机关的查处。
（二）加强成品油行业财税人才队伍建设
随着科学技术的发展，税务机关的稽查手段也不断革新，越来越多的税务违法行为将会无处遁形，为应对税务机关对加油站企业税务违法行为的从严打击态势，加油站企业税务合规管理也相应需要较高的专业素养和技术能力。加油站企业应当通过各种方式加强员工的学习培训，以强化数字科技与合规知识的专业技能，提高企业的合规水平。尤其是应当加强会计税务专业技能的培训，受益于新技术，掌握数字科技的核心能力，通过不断的优化和创新，提升自身的管理优势。
（三）寻求专业团队合作
沪公网安备 31010402007129号
